2009年2月28日，第十一屆全國人大常委會第七次會議審議通過了《刑法修正案(七)》。該修正案對刑法第二百零一條偷稅罪作了重大修改，修改后的內容為：“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數額較大并且占應納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金;數額巨大并且占應納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金?！薄翱劾U義務人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數額較大的，依照前款的規定處罰。”“對多次實施前兩款行為，未經處理的，按照累計數額計算。”“有第一款行為，經稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任;但是，五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外?！?/p>

此次修改對于打擊逃稅犯罪，維護稅收征管秩序，保證國家稅收收入，促使納稅義務人依法積極履行納稅義務，將產生重要深遠的影響?，F在就修正案(七)相關條文的立法背景、條文的主要內容作進一步介紹。

1997年刑法在第二百零一條第一款中對偷稅罪道德構成要件和處罰作了規定：“納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報等手段，不繳或者少繳應納稅款，偷稅數額占應納稅額的百分之十以上不滿百分之三十并且偷稅數額在一萬元以上不滿十萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予二次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額一倍以上五倍以下罰金;偷稅數額占應納稅額的百分之三十以上并且偷稅數額在十萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數額一倍以上五倍以下罰金?！痹诹⒎ㄕ{研過程中，公、檢、法機關和國家稅務總局反映，刑法關于偷稅罪的規定在實踐中遇到了以下問題：

偷稅行為表述過于復雜，執法實踐中引起理解分歧。在實際執行中，對構成偷稅罪是要求具備上述所有條件，還是只要具備其中一個條件，特別是“經稅務機關通知申報而拒不申報”是構成偷稅罪的一種獨立的行為還是構成偷稅罪的一個必備條件在理論和實踐中常常理解不一，分歧很大。另外，條文所列舉的偷稅手段是否已經完全，納稅人如果采用條文未列舉的手段偷稅是否構成犯罪也常被提出來。

第二百零一條規定的偷稅罪數額標準太低。隨著經濟的發展，納稅人的收入日益增長，如果嚴格按照刑法規定的偷稅罪的標準執行，打擊面越來越大。針對上述情況，最高人民法院2002年12月4日《關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》將偷稅罪的起刑數額提高至五萬元，明確規定“偷稅數額在五萬元以下，納稅人或者扣繳義務人在公安機關立案偵查以前已經足額補繳應納稅款和滯納金，犯罪情節輕微，不需要判處刑罰的，可以免予刑事處罰”。據了解，一些省、市公、檢、法機關聯合下文，規定在公安機關立案偵查以前已經足額補繳應納稅款和滯納金的，可以不定罪。

兩個量刑檔次之間出現了兩個空檔。根據第二百零一條的規定，實踐中對偷稅數額占應納稅額百分之十以上不滿百分之三十，但超過十萬元的，或者偷稅數額占應納稅額的百分之三十以上，但不滿十萬元的，司法機關對此類行為應如何處理，應否定罪，如果定罪如何處罰?常常引起爭論。

公安和稅務稽查部門查處偷稅案件的工作交叉，對企業的正常經營造成不利影響。偷稅罪修改之前，對于企業涉嫌偷稅的案件，稅務稽查部門和公安經偵部門都有權到企業去查。中國老百姓傳統的看法是，如果警察到哪家企業去調查犯罪，這個企業恐怕是真有問題了。公安機關在所舉報偷稅行為是否存在、是否構成犯罪還不清楚的情況下，就介入對企業或個體經營者偵查，不可避免地會對企業或個體經營者的信譽、生產經營活動產生負面影響。

目前偷稅罪規定的負作用大。按照目前的偷稅罪規定，一個企業如偷稅達到一定數額、比例，一旦發現，不管企業是否積極補繳稅款和滯納金，接受罰款，都會定罪。這可能導致企業破產，工人下崗需要重新安置，企業老總因為偷稅被判刑。很顯然，這種處理方式無論對國家、社會、企業和本人都無好處，也不利于構建和諧社會。

借鑒國外經驗，對偷稅罪進行再認識

我國刑法所稱“偷稅”，在外國刑法里稱為“逃稅”，英文是TaxEvasion，是指公民逃避履行納稅義務的行為。我們習慣上把這類行為稱為“偷稅”，主要是傳統上認為，無論公司還是個人，如果逃避給國家少繳稅，就如同小偷到國庫里偷東西一樣可恨。但實際上并非如此。如果說一個人逃稅給國家少繳了1000元的稅，就說他到國庫里偷了1000元，顯然是不妥的。逃稅與偷毫不相干。納稅是納稅人從自己的合法收入里拿出一部分交給國家，履行公民的納稅義務。這其實涉及的是個人與國家的利益分配問題，而不能簡單地說成是偷竊行為。相對于其他違法犯罪行為，逃稅在各國都是一種比較常見的行為。我國刑法中的犯罪概念與國外大多數國家有很大不同：同樣是刑法禁止的行為，我國對經濟犯罪、財產犯罪要求達到一定數額才構成犯罪，否則只是違法行為;而外國則無具體數額的要求，只要實施了刑法禁止的行為，不論數額多少，理論上都構成犯罪。即便如此，對于逃稅行為，大多數國家也不是一經查出有逃稅行為就定罪，而是對逃稅行為大多采取了一種區別于其他普通犯罪的特別處理方式：即對逃稅行為往往查得嚴，民事罰款多，真正定罪的很少。美國每年因逃稅造成的稅收損失約3000多億美元，對涉及逃稅行為進行民事處罰(罰款)的案件2007年有近2500萬件，真正判刑的只有1112人。

中外的稅收實踐已經證明，單憑定罪處罰的威懾力并不能有效解決逃稅問題，而加強稅收監管并建立可供社會公眾查閱的單位和個人的誠信記錄檔案，對促使公民自覺履行納稅義務能起到更為有效的作用。在一個注重誠信記錄的社會環境里，不認真履行納稅義務的企業和個人由于其不佳的誠信記錄，與誠信記錄好的企業、個人相比，將不可避免地會在獲得銀行貸款、參加招投標、簽訂履行合同等經濟、社會活動中處于反差鮮明的劣勢地位，有時甚至會將企業逼到處處碰壁的絕境。這種無形的威懾力在促使企業、個人依法履行納稅義務上，遠比定罪處罰作用大得多。

偷稅罪修改內容的新舊對比

吸收借鑒國外的有益經驗和做法，考慮到打擊逃稅犯罪的主要目的是為了維護稅收征管秩序，保證國家稅收收入，同時有利于促使納稅義務人依法積極履行納稅義務，修正案(七)對偷稅罪作了如下修改：

1.修改了該罪的罪狀表述，將罪名由“偷稅罪”改為“逃稅罪”，不再使用“偷稅”一詞，而代之以“逃避繳納稅款”。

2.對逃稅的手段不再作具體列舉，而采用概括性的表述?！凹{稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報”，以適應實踐中逃避繳納稅款可能出現的各種復雜情況。修正案把逃稅行為主要概括為兩類：第一類是“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報”，對這一類行為比較好理解，與刑法條文修改前的偷稅具體手段無大的區別，常見的如：設立虛假的賬簿、記賬憑證;對賬簿、記賬憑證進行涂改等;未經稅務主管機關批準而擅自將正在使用中或尚未過期的賬簿、記賬憑證銷毀處理等;在賬簿上多列支出或者不列、少列收入。第二類行為是“不申報”，是指不向稅務機關進行納稅申報的行為。這也是納稅人逃避納稅義務的一種常用手法，情況要比前一類復雜一些。主要表現為已經領取工商營業執照的法人實體不到稅務機關辦理納稅登記，或者已經辦理納稅登記的法人實體有經營活動，卻不向稅務機關申報或者經稅務機關通知申報而拒不申報的行為等。

3.修正案對逃避繳納稅款數額占應納稅額百分之十以上構成犯罪的具體數額標準，以及逃稅數額占應納稅額百分之三十以上，構成數額巨大的具體數額標準沒再作規定。這主要是考慮到在經濟生活中，逃稅的情況十分復雜，同樣的逃稅數額在不同時期對社會的危害程度也不同，法律對數額不作具體規定，交由司法機關根據實際情況作司法解釋并適時調整更為合適。

4.對逃稅罪的初犯規定了不予追究刑事責任的特別條款。根據修正案的規定，對逃避繳納稅款達到規定的數額、比例標準，已經構成犯罪的初犯，滿足以下三個先決條件可不予追究刑事責任：一是在稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款;二是繳納滯納金。三是已受到稅務機關行政處罰。這里有必要對第三個條件內容的含義作一些特別的解釋。修正案規定，對逃稅罪的初犯在補繳稅款和滯納金后，還應當由稅務機關給予“行政處罰”，才不追究刑事責任。在草案審議修改的過程中，法律委員會對于逃稅的當事人是否可以對稅務機關的“行政處罰”(罰款決定)提起行政訴訟問題進行了專門研究，一致認為：由于修正案第四款是對本已構成犯罪、本應追究刑事責任的逃稅人作出寬大處理的特別規定，不存在逃稅當事人先補繳稅款和滯納金后，再來與稅務機關就所謂行政罰款是否必要、罰款是否合理打行政訴訟官司的問題。因此，最后的法律條文改成“已受行政處罰的”，這不單是指逃稅人已經收到了稅務機關的行政處罰(主要是行政罰款)決定書，而且更為重要的是，逃稅人本人是否已經積極繳納了罰款，這是判斷逃稅人對自己已經構成犯罪的行為有無悔改之意的重要判斷標準。如果已經構成逃稅罪的納稅人拒不積極配合稅務機關，滿足本條第四款規定的不追究刑事責任的三個條件，稅務機關就應當將此案件轉交公安機關立案偵查進入刑事司法程序，追究當事人的刑事責任。

5.對達到逃稅罪的數額、比例標準不免除刑事責任的情形也作了規定。第四款中“五年內曾因逃避繳納稅款受到過刑事處罰或者被稅務機關給予二次行政處罰的除外”，體現了對有逃稅行為屢教不改的人從嚴處理的立法思想。但是應當指出的是，這里所說的“被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外”，并不是指逃稅受過兩次行政處罰的，到第三次逃稅該受到行政處罰時，就應當定罪，無須再達到構成逃稅罪數額、比例標準的要求。這種理解是不正確的。本條第四款不追究刑事責任的特別條款是針對達到第一款規定的逃稅數額、比例標準的逃稅人而言的。因此，因逃避繳納稅款被稅務機關給予二次以上行政處罰的人又逃稅的，還必須符合第一款規定的數額、比例標準，才能追究刑事責任。

在草案起草、修改和審議過程中，有的意見提出：草案規定逃避繳納稅款定罪量刑的標準，即要達到一定數額，又要達到一定的比例，沒有必要規定兩個條件都要達到，建議規定只要達到一定數額或者一定比例的，就可以構成犯罪。法律委員會經研究，并聽取了最高人民法院、最高人民檢察院、國家稅務總局等有關部門的意見，考慮到納稅人不履行納稅義務的情況比較復雜，不同的納稅企業，其規模、應納稅數額等情況差別很大，還是以逃稅數額和逃稅數額占應納稅額的比例作為定罪標準比較恰當。多年來司法實踐中也一直是這樣做的，因此建議不修改為宜，常委會采納了這個意見。

偷稅罪修改以后的溯及力

修正案(七)雖然將偷稅罪修改為逃稅罪，但管轄的具體行為和案件范圍與原偷稅罪基本相同，最大的不同之處在于增加了對逃稅罪不予追究刑事責任的特殊規定。根據刑法總則第十二條的規定，對修正案(七)制定以前發生的行為，適用不溯及既往和從舊兼從輕的原則。也就是說，如果1997年刑法認為是犯罪，修正案(七)也認為是犯罪，依照刑法總則第四章第八節關于時效的規定應當追訴的，按照1997年刑法追究刑事責任;如果修正案(七)不認為是犯罪或者規定的處刑較輕的，適用修正案(七)的規定。具體來說，就是對修正案(七)頒布前的偷稅犯罪行為還應當追究，但是在決定是否追究刑事責任時有兩點需要注意：一是應當看行為人是否符合修正案(七)規定的不予追究刑事責任的三個條件。對于符合條件的，可不追究刑事責任;對于不符合條件的，應當追究刑事責任;二是看行為人逃避繳納稅款的數額是否達到“數額較大”的數額標準和規定的比例，“數額較大”的具體標準要根據相關司法解釋的規定認定。

修正案對偷稅罪的修改對今后稅務稽查機關和公安經偵部門在辦理涉及逃稅案件的分工合作方式上的變化。修正案二百零一條第四款對逃稅罪規定了一個不追究刑事責任的特別條款，將是否補繳稅款和繳納滯納金，接受稅務機關的行政處罰作為能否追究逃稅罪初犯的刑事責任的前置條件，這個規定將不可避免地會對稅務稽查機關與公安經偵部門今后在辦理逃稅案件上的分工合作方式帶來改變。很顯然，今后對于逃稅案件，公安經偵部門主動介入查處的方式已不合適。這是因為，根據修正案的特別規定，對逃稅行為是否夠追究刑事責任主要看逃稅人是否滿足法律規定的三個先決條件才能確定，而這三個條件主要看逃稅人能否積極與稅務機關配合，補繳稅款和繳納滯納金，接受稅務機關行政處罰。因此，對需要追究刑事責任的逃稅案件，公安經偵部門等待稅務機關移送就成為一個合乎邏輯的選擇了。當然，除逃稅案件以外的其他涉稅犯罪案件，公安經偵部門還是應當主動介入查處的。